동거주택 상속공제 - 생각보다 적용 받기 까다로운 이유
- 세금/상속세 및 증여세
- 2024. 4. 17.
안녕하세요
박 세무사의 세금공원입니다.
이번 포스팅에서는 상속세 동거주택 상속공제에 대해 다뤄보고자 합니다. 많은 분들이 당연히 적용될 것이라 생각하시지만, 실제로는 굉장히 까다로운 요건으로 인해 공제 대상이 된 사례는 많지 않습니다.
아무래도 오늘날 한국의 일반적인 가족형태는 대가족 형태가 아니라, 핵가족(소가족) 형태입니다. 연로하신 부모님을 모시게 되더라도, 온전히 세대를 합가하여 10년 이상 모시는 경우는 흔치 않습니다. 심지어 10년 이상 계속하여 피상속인 소유의 1주택만을 보유해야하는 요건을 동시에 만족하기란 현실적으로 어렵습니다.
그러면 아래에서 어떤 요건들이 있고, 무엇을 조심해야하는지 자세히 알아보도록 하겠습니다.
1. 적용요건
피상속인과 상속인1)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 하나의 주택에서 동거2) 하고, 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대 1주택에 해당3)해야합니다.
동거주택 상속공제 요건은 한 줄로 간단히 표현하면 위와 같습니다. 아주 간단해보이는 요건이지만, 하나하나 나누어 확인해보면 생각보다 적용받기가 만만치 않겠다는 것을 알 수 있습니다.
요건을 크게 셋으로 나누어 아래에서 자세히 살펴보겠습니다.
상속세및증여세법 제23조의 2 【동거주택 상속공제】
① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액(「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 따른 주택부수토지의 가액을 포함하되, 상속개시일 현재 해당 주택 및 주택부수토지에 담보된 피상속인의 채무액을 뺀 가액을 말한다)의 100분의 100에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 6억원을 한도로 한다.
1. 피상속인과 상속인(직계비속 및 「민법」 제1003조 제2항에 따라 상속인이 된 그 직계비속의 배우자인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 같다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(상속인이 미성년자인 기간은 제외한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것
2. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 “1세대 1주택”이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다.
3. 상속개시일 현재 무주택자이거나 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것
② 제1항을 적용할 때 피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 동거하지 못한 경우에는 계속하여 동거한 것으로 보되, 그 동거하지 못한 기간은 같은 항에 따른 동거 기간에 산입하지 아니한다.
③ 일시적으로 1세대가 2주택을 소유한 경우 동거주택의 판정방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
1) 상속인 요건
직계비속과 대습상속으로 인해 상속인이 된 직계비속의 배우자로 한정하며, 상속개시일 현재 무주택자이거나 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 경우여야합니다. 즉, 피상속인(돌아가신 분)의 직계비속이거나, 자녀가 먼저 사망한 경우 그 배우자가 해당 주택을 상속받는 경우에만 적용이 가능합니다.
이는 2021.12.21. 개정된 규정으로, 기존 조문에서는 직계비속만을 대상으로 했었습니다. 남편과 사별한 후에도 계속해서 시부모를 봉양했던 며느리가 대습상속인으로서 상속인 지위를 얻었다고 해도 조세법률주의 원칙 상 공제받을 수 없다는 대법원 판례(대법원2021두59748, 2022.03.17.) 이후 개정된 바 있습니다. 법 시행 전에 개정된 경우에도 경정청구가 가능하게끔 개정되었기 때문에 대법원 판결 사례도 공제를 받을 수 있었을 것으로 보입니다.
또한 상속인 중 배우자(피상속인의 배우자)는 대상이 되지 않는다는 것을 모르는 경우가 많은데, 피상속인과 그 배우자가 10년 이상 1세대 1주택으로 거주했다고 하여도 동거주택 상속공제의 대상이 되지는 않음을 인지하셔야겠습니다.
2) 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것
주택을 상속받는 상속인은 피상속인과 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 하나의 주택에서 동거해야합니다. 이 때 상속인이 미성년자인 기간은 제외합니다.
하나의 주택은 1개의 주택을 의미하는 것은 아니므로, 10년 이상 같은 집에 거주해야한다는 것을 의미하지는 않습니다.
이사를 가거나, 전/월세로 임차를 하여 살더라도 10년 이상 계속하여 1세대를 이루어야한다는 것이 중요 포인트입니다.
상속증여세과-15, 2013.03.27
【회신】
귀 질의의 경우, 상속개시일로부터 소급하여 10년 이상 계속하여 「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 따른 1세대 1주택으로서 같은 법 시행령 제154조 제1항에 따른 1세대가 1주택(피상속인의 이사에 따른 일시적 2주택 등을 포함)을 소유한 경우, 피상속인과 상속인이 상속개시일로부터 소급하여 10년 이상 계속하여 하나의 주택에서 동거하였다면, 상속개시일 현재 무주택자인 상속인이 상속받은 주택에 대해서는 상속개시당시 그 상속주택에서 동거하지 않았더라도 「상속세 및 증여세법」 제23조의2(2013.1.1. 법률 제11609호로 개정되기 전의 것)에 따른 동거주택 상속공제를 받을 수 있는 것임.
여기서의 계속은 사전적 의미의 "계속"이므로, 단 하루의 끊임도 없이 10년 이상 동거하여야합니다. 만약, 하루라도 다른 곳으로 전출하였다가 다시 전입했다면 처음부터 다시 기산해야하는 것이 원칙입니다.
단, 대통령령으로 정하는 사유로 인해 동거하지 못하게된 경우(징집, 취학, 근무상 형편, 1년 이상의 치료가 필요한 질병 등)에는 계속하여 동거한 것으로 보되, 기간 계산에 산입하지는 않습니다.
글로 이해하려면 어려울 수 있으니, 집행기준에 있는 예시를 함께 참고해서 보시면 좋습니다.
상속인이 징집으로 인해 3년 간 동거하지 못했으나, 징집은 대통령령으로 정하는 사유에 해당하므로 동거를 한 것으로 인정을 하되, 동거기간에는 산입하지 않는 상황입니다. 이 경우 10년의 기간을 채우기 위해서는 최소 13년의 동거기간이 요구됩니다(실제 동거기간 10년, 일시적 비 동거기간 3년)
상속세및증여세법 시행령 제20조의 2 【동거주택 인정의 범위】
② 법 제23조의 2 제2항에서 “대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 징집
2. 취학, 근무상 형편 또는 질병 요양의 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유
3. 제1호 및 제2호와 비슷한 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유
상속세및증여세법 시행규칙 제9조의 2 【동거주택 인정범위】
영 제20조의 2 제2항 제2호에서 “기획재정부령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 「초ㆍ중등교육법」에 따른 학교(유치원ㆍ초등학교 및 중학교는 제외한다) 및 「고등교육법」에 따른 학교에의 취학
2. 직장의 변경이나 전근 등 근무상의 형편
3. 1년 이상의 치료나 요양이 필요한 질병의 치료 또는 요양
3) 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대 1주택일 것
마지막 요건도 만만치않게 까다로운 요건입니다. 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대 1주택이어야합니다. 이 때 무주택인 기간이 있다면, 무주택 기간도 1세대 1주택에 해당하는 기간으로 보아 판단합니다.
2번 요건과 마찬가지로 10년 이상 계속하여야하기 때문에 원칙적으로 하루라도 2주택 이상을 보유한 세대가 된다면 기간요건을 재기산해야합니다. 단, 일시적으로 2주택을 소유하게 된 경우로 대통령령으로 정하는 아래의 사유에 해당한다면 1세대 1주택을 소유한 것으로 봅니다.
1. 피상속인이 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하여 일시적으로 2주택을 소유한 경우. 다만, 다른 주택을 취득한 날부터 2년 이내에 종전의 주택을 양도하고 이사하는 경우만 해당한다.
2. 상속인이 상속개시일 이전에 1주택을 소유한 자와 혼인한 경우. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 상속인의 배우자가 소유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.
3. 피상속인이 「문화재보호법」 제53조 제1항에 따른 국가등록문화재에 해당하는 주택을 소유한 경우
4. 피상속인이 「소득세법 시행령」 제155조 제7항 제2호에 따른 이농주택을 소유한 경우
5. 피상속인이 「소득세법 시행령」 제155조 제7항 제3호에 따른 귀농주택을 소유한 경우
6. 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 상속개시일 이전에 60세 이상의 직계존속을 동거봉양하기 위하여 세대를 합쳐 일시적으로 1세대가 2주택을 보유한 경우. 다만, 세대를 합친 날부터 5년 이내에 피상속인 외의 자가 보유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.
7. 피상속인이 상속개시일 이전에 1주택을 소유한 자와 혼인함으로써 일시적으로 1세대가 2주택을 보유한 경우. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 피상속인의 배우자가 소유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.
8. 피상속인 또는 상속인이 피상속인의 사망 전에 발생된 제3자로부터의 상속으로 인하여 여러 사람이 공동으로 소유하는 주택을 소유한 경우. 다만, 피상속인 또는 상속인이 해당 주택의 공동소유자 중 가장 큰 상속지분을 소유한 경우(상속지분이 가장 큰 공동 소유자가 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 목의 순서에 따라 해당 각 목에 해당하는 사람이 가장 큰 상속지분을 소유한 것으로 본다)는 제외한다.
가. 해당 주택에 거주하는 자
나. 최연장자
소득세법의 일시적 2주택(소득세법 시행령 §155)과 아주 유사하지만, 분명히 다른 규정이기 때문에 예외 사유에 해당하는지 판단할 때에는 꼼꼼하게 확인해야합니다.
예를들면, 동거주택 상속공제 판단 시 대체취득 사유인 경우 종전주택을 2년 내에 양도해야하고, 신규주택을 취득하는 자가 피상속인이어야만 합니다. 반면 소득세법 시행령에서는 종전주택을 3년 내에만 양도하면 되고, 신규주택을 누가 취득하는 지는 중요하지 않습니다.
그렇기 때문에 10년의 기간 중 일시적 2주택 비과세를 적용받은 적이 있다면, 동거주택 상속공제의 일시적 2주택 사유에도 해당되는지 다시 확인해보셔야합니다.
상속세및증여세법 시행령 제20조의 2 【동거주택 인정의 범위】
① 법 제23조의 2 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 1세대 1주택”이란 「소득세법」 제88조 제6호에 따른 1세대가 1주택(「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 따른 고가주택을 포함한다)을 소유한 경우를 말한다. 이 경우 1세대가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다.
1. 피상속인이 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하여 일시적으로 2주택을 소유한 경우. 다만, 다른 주택을 취득한 날부터 2년 이내에 종전의 주택을 양도하고 이사하는 경우만 해당한다.
2. 상속인이 상속개시일 이전에 1주택을 소유한 자와 혼인한 경우. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 상속인의 배우자가 소유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.
3. 피상속인이 「문화재보호법」 제53조 제1항에 따른 국가등록문화재에 해당하는 주택을 소유한 경우
4. 피상속인이 「소득세법 시행령」 제155조 제7항 제2호에 따른 이농주택을 소유한 경우
5. 피상속인이 「소득세법 시행령」 제155조 제7항 제3호에 따른 귀농주택을 소유한 경우
6. 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 상속개시일 이전에 60세 이상의 직계존속을 동거봉양하기 위하여 세대를 합쳐 일시적으로 1세대가 2주택을 보유한 경우. 다만, 세대를 합친 날부터 5년 이내에 피상속인 외의 자가 보유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.
7. 피상속인이 상속개시일 이전에 1주택을 소유한 자와 혼인함으로써 일시적으로 1세대가 2주택을 보유한 경우. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 피상속인의 배우자가 소유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.
8. 피상속인 또는 상속인이 피상속인의 사망 전에 발생된 제3자로부터의 상속으로 인하여 여러 사람이 공동으로 소유하는 주택을 소유한 경우. 다만, 피상속인 또는 상속인이 해당 주택의 공동소유자 중 가장 큰 상속지분을 소유한 경우(상속지분이 가장 큰 공동 소유자가 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 목의 순서에 따라 해당 각 목에 해당하는 사람이 가장 큰 상속지분을 소유한 것으로 본다)는 제외한다.
가. 해당 주택에 거주하는 자
나. 최연장자
2. 공제액 및 공제한도
요건을 모두 갖춘 경우에는 상속개시일 현재 상속주택가액(주택부수토지 가액을 포함)을 6억 원 한도로 상속세 과세가액에서 공제합니다.
이 때, 주택 및 주택부수토지에 담보된 피상속인의 채무액이 있다면 해당 금액은 빼고 계산해야합니다.
만약 일부 상속인은 요건을 갖추고, 일부는 갖추지 못한 경우로 공동상속 받는 경우에는 요건충족지분에 대해 동거주택상속공제를 적용합니다.
예를 들어, 요건을 갖춘 장남과 그렇지 못한 차남이 20억 원의 주택을 각각 50% 지분씩 상속받는다면, 장남이 상속받는 50% 지분에 대해 동거주택상속공제가 적용 가능하므로, 6억 원*의 동거주택 상속공제가 적용 가능합니다.
* Min[20억 원×50%, 6억 원]
3. 주요 예규 및 판례
1) 부수토지만 상속받는 경우
사전-2022-법규재산-1119, 2022.12.02.
【회신】
피상속인이 상속개시일 현재 주택부수토지만을 보유한 경우로서 상속인이 해당 주택부속토지를 상속받은 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제23조의2에 따른 동거주택상속공제가 적용되지 않는 것임.
2) 겸용주택(상가주택)의 일부 구획에 동거한 경우
사전-2023-법규재산-0670, 2023.11.16
【회신】
귀 사전답변 신청의 사실관계와 같이, 상속인이 피상속인과 1세대를 이루어 동거한 겸용주택(주택의 면적이 주택외의 부분의 면적보다 큰 경우이며, 상속인과 피상속인은 겸용주택의 3층에서 거주)에 대하여 「상속세 및 증여세법」 제23조의2에 따른 동거주택 상속공제를 적용하는 경우, 「소득세법 시행령」 제154조제3항에 따라 주택외의 부분은 주택으로 보는 것이며, 겸용주택 전체의 「상속세 및 증여세법」 제23조의2제1항 각 호외의 부분 본문에 따른 상속주택가액에서 공제요건을 충족하는 상속인의 지분상당액의 100분의 100에 상당하는 금액을 6억원을 한도로 상속세 과세가액에서 공제하는 것임.
3) 유주택 상속인이 잠시 동거하다 퇴거한 경우
서면-2016-상속증여-3798, 2017.03.31
【질의】
(사실관계)
o 무주택자인 상속인(B)은 피상속인(A)과 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 하나의 주택에서 동거해 오다 피상속인 (A)과 동거해 오던 주택을 상속받았음.
o 상속인(B)의 아들(C)은 주택을 소유한 상태에서 상속개시일부터 소급하여 10년 내에 피상속인(A), 상속인(B)과 함께 1세대를 구성하여 8개월을 동거함.
【회신】
귀 질의의 경우는 기존해석사례(재산-235, 2011.05.12. ; 서면상속증여-22590, 2015.02.13.)를 참고하기 바람.
◈ 재산세과-235, 2011.05.12.
「상속세 및 증여세법」 제23조의2 규정에 의한 동거주택 상속공제는 같은법 시행령 제20조의2 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고 「소득세법 시행령」 제154조 제1항에 따른 1세대가 1주택을 소유한 경우에만 적용되는 것임.
◈ 서면-2015-상속증여-22590, 2015.02.13.
「상속세 및 증여세법」 제23조의2 제1항 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우 동거주택 상속공제 규정을 적용하는 것으로 귀 질의의 경우 제2호의 요건을 갖추지 못하여 동 규정이 적용되지 않음.
4) 상속개시 당시 재개발 입주권인 경우
재산세과-237, 2012.06.25
【회신】
동거주택 상속공제는 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 하나의 주택에서 동거한 경우로서 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 소득세법 제89조 제1항 제3호에 따른 1세대1주택이고, 상속개시일 현재 무주택자인 상속인이 상속받은 주택인 경우에 적용됨. 이 경우 피상속인이 1세대1주택 요건을 충족한 주택의 멸실로 인해 취득한 조합원입주권 이외에 상속개시일 현재 다른 주택이 없는 경우에는 1세대1주택 요건을 충족한 것으로 보아 동거주택상속공제를 적용하는 것임.
5) 상속개시 당시 분양권이 있는 경우
기획재정부 재산세제과-1316, 2022.10.19
【질의】
(사실관계)
o 피상속인 김○○은 2021.5월 사망하였으며, 상속개시일 현재 서울특별시 광진구 소재 아파트 1채를 소유하고 있었음.
o 상속개시일 현재 상속인 박○○(배우자)은 2019.12월. 취득한 아파트 분양권, 상속인 김☆☆(자녀)은 2021년 3월에 취득한 아파트 분양권을 각 1개씩 보유하고 있고, 상속인 김★★(자녀)은 무주택자임.
o 피상속인과 상속인은 쟁점(1세대 1주택) 외 동거주택 상속공제의 나머지 요건은 충족한 것으로 전제함.
(질의내용)
o 쟁점규정(상증법 §23의2①)이 적용되는 1세대 1주택 여부 판단 시 - ’21년 이후 취득한 아파트 분양권을 주택수에 포함하는지.
<제1안> 주택수에 포함함.
<제2안> 주택수에 포함하지 않음.
【회신】
귀 질의의 경우 제 2안이 타당함.
【국세청 해석사례 검토내용】
○ 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는 바
- 상증법에서 “주택”의 개념을 별도로 정의하지 않고 있고, 다른 법의 주택 개념을 차용하고 있지도 않으므로
- 문언 상, 동거주택 상속공제 규정의 주택은 “물리적인 개념”으로 해석하는 것이 타당하여 분양권을 주택수에 포함하지 않는 것으로 해석하는 것이 조세법률주의에 입각한 해석임
○ 반면에 판례 등에서 주택으로 볼 명시적인 규정이 없는 조합원입주권에 대해서 동거주택 상속공제 적용 시 주택수에 포함하는 것으로 해석하였는데
- 이는 주택이 정비사업의 시행이라는 우연한 사정에 의하여 조합원입주권으로 전환됨으로써 초래되는 불합리한 결과*를 해소하기 위해, 즉 과세형평을 고려하여 확장해석한 것으로
＊주택에 조합원입주권이 포함되지 않는다고 해석할 경우, 주택에서 전환된 조합원입주권 1개를 상속받은 상속인은 공제혜택을 받지 못하게 되는 반면, 상속세 부담을 완화시켜 줄 필요 없는 1주택과 다수의 조합원입주권을 상속받은 상속인은 오히려 공제혜택을 받게 됨
- 이러한 확장해석을 근거로 주택수에 포함할 명시적인 규정 및 고려할 과세형평이 없는 분양권까지 주택수에 포함하는 것으로 해석할 이유는 없음
○ 아울러, 조합원이 재개발사업 등으로 취득한 조합원입주권은 종전의 주택과 부수토지를 조합에 현물출자하고 취득한 새로운 주택과 부수토지에 관한 권리로써
- 소득세법 등에서 재개발사업 등으로 취득한 주택을 종전주택의 연장으로 취급하고 있는 점에서
- 종전주택의 연장선상에 있는 조합원입주권을 주택수에 포함하도록 해석하는 것은 합리적인 이유가 있는 반면에
- 소득법이 분양권을 주택수에 포함하도록 개정되었다는 이유만으로 종전주택이 존재하지 않는 분양권까지 동거주택 상속공제 적용 시 주택수에 포함할 수는 없는 것임
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